Staking, těžba, NFT (non-fungible tokens) a airdropy – to jsou čtyři oblasti, které jsou již pevně zakotveny ve světě kryptoaktiv, a v některých případech jsou dokonce nezbytnou součástí jejich fungování. Z pohledu daní i praxe však představují značně komplexní problematiku, pro niž v současnosti neexistuje úplně jednotný přístup a právní rámec. Jak si tedy s těmito tématy poradit, zejména jako fyzická osoba, jsme pro vás shrnuli v článku.
V minulém článku o kryptoaktivech jsme se zaměřili především na jejich definici, způsob zdanění z pohledu fyzických osob a testy osvobození. Zároveň jsme v něm otevřeli několik komplexních témat, která jsou z daňového a právního hlediska nejasná či při nejmenším problematická. Podívejme se na ně nyní blíže.
Prvním tématem je staking. V zásadě jde o mechanismus, kdy držitel „uzamkne“ svá kryptoaktiva a ta jsou následně použita pro tvorbu tzv. těžařského uzlu. Ten poté funguje jako „validátor“, jehož úkolem je uzavírat bloky v rámci distribuovaného registru (nejčastějším typem je blockchain) a získávat odměnu ve formě nově vytvořených tokenů.
Staking však může mít dvě podoby – „pravý“ a „nepravý“.
Výsledek je v obou případech podobný – účastník získává ekonomickou odměnu. Z daňového hlediska však tyto dva případy posuzujeme jinak.
U nepravého stakingu by mělo jít o pasivní příjem z poskytnutí tokenů, který lze zařadit pod § 8 ZDP jako příjem z kapitálového majetku, a to za předpokladu, že se nejedná o aktivum zařazené do obchodního majetku. Charakterem jde totiž v podstatě o poskytnutou zápůjčku danému poolu, ze které plyne úrokový příjem, tudíž výnos z kapitálového majetku.
U pravého stakingu, tedy v případě, kdy poplatník provozuje vlastní validační uzel a vkládá do něj své tokeny, již nejde pouze o pasivní zapojení do stakingového poolu, ale o činnost vyžadující určitou míru vlastní organizace, technického nastavení a správy a také větší množství prostředků. V praxi tak často vzniká otázka, zda jde ještě o nakládání s vlastním majetkem, nebo již o činnost naplňující znaky podnikání.
Samozřejmě záleží na rozsahu, v jakém je staking provozován. Hranice, která rozděluje zdanění příjmu podle § 7, nebo § 10, je velmi tenká a představuje právní nejistotu. Klíčové je rozlišit, zda se jedná o soustavnou činnost provozovanou za účelem dosažení zisku, nebo výslovně o nepravidelnou činnost menšího rozsahu.
Pokud je však staking posouzen jako soustavná výdělečná činnost, která také splňuje podmínku provádění „živnostenským způsobem“, je nutné pamatovat i na související povinnosti spočívající např. ve vedení daňové evidence či případném odvádění pojistného na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění.
Je také důležité upozornit, že na rozdíl od nepravého stakingu, kde jde povahou příjmu o výnos z kapitálového majetku, bude pravý staking, který přímo představuje těžbu v systému proof of stake, posuzován obdobně jako těžba v systému proof of work. V obou případech by mělo jít o zvýšení stavu vlastního majetku – jako u vlastní výroby. Při získání kryptoměny těžbou nedochází ke vzniku zdanitelného příjmu. K němu by mělo docházet až v okamžiku prodeje kryptoměny za fiat měnu nebo směny kryptoměny za zboží/službu, případně za jinou kryptoměnu. Vše dle metodiky GFŘ – Informace k daňovému posouzení transakcí s kryptoměnami.
Další otevřenou otázkou je, zda se v případě nepravého stakingu přerušuje časový test pro osvobození příjmů z prodeje kryptoaktiv. Zákon o daních z příjmů stanoví, že příjem z prodeje kryptoaktiva je osvobozen, pokud doba mezi jeho nabytím a úplatným převodem přesáhne tři roky a za předpokladu, že dané kryptoaktivum není součástí obchodního majetku a jsou splněny další podmínky stanovené v § 4 odst. 1 písm. zk) ZDP. Při stakingu však k žádnému úplatnému převodu nedochází a držitel nerealizuje žádný příjem z prodeje. Otázkou tedy zůstává, zda vložení tokenů do stakingového poolu může být považováno za takové nakládání s majetkem, které běh časového testu přeruší.
Finanční správa k této problematice zatím nezaujala stanovisko. Teoreticky by bylo možné namítnout, že v okamžiku poskytnutí tokenů do poolu se držitel dočasně vzdává plného dispozičního práva ke kryptoaktivu, což by mohlo vést k závěru, že se jedná o přerušení časového testu. Na druhou stranu lze argumentovat, že faktické vlastnictví tokenů zůstává zachováno a žádný úplatný převod ve smyslu zákona nenastává. Bude patrně nutné posoudit tuto situaci pro každý jednotlivý projekt, v rámci kterého staking provozuji, zvlášť. A to podle toho, jak je dle podmínek daného poolu s mými aktivy nakládáno.
Se stakingem úzce souvisí těžba kryptoměn u distribuovaných registrů založených na principu proof of work. U tohoto modelu nezáleží na množství držených tokenů, ale na výpočetním výkonu, resp. na množství spotřebované energie. V praxi jde o řešení složitých výpočetních úloh, při nichž těžař, respektive jeho výpočetní technika, opakovaně zkouší různé hodnoty tzv. nonce – náhodného číselného parametru, který ovlivňuje výsledný hash bloku. Cílem je najít takovou hodnotu, aby hash odpovídal požadované, předem dané obtížnosti. Za úspěšně uzavřený blok pak těžař obdrží odměnu ve formě nově vytěžených tokenů.
Provoz těžby kryptoměn je zpravidla spojen s nemalými náklady – zejména na pořízení výpočetní techniky (např. grafických karet či specializovaných zařízení určených pro těžbu, tzv. minerů), spotřebu elektrické energie a zajištění samotného provozu a nastavení těžebního procesu.
Z daňového hlediska je proto logické posoudit příjmy z prodeje čí směny tokenů získaných těžbou podle § 7 ZDP jako příjmy ze samostatné výdělečné činnosti. Těžba totiž ve většině případů naplňuje znaky podnikání či samostatné výdělečné činnosti: poplatník ji vykonává soustavně, na vlastní účet a odpovědnost, se záměrem dosáhnout zisku a charakterem jde o službu – splnění podmínky „živnostenským způsobem“. V takovém případě je tedy opět nutné dodržet i další související povinnosti, zejména odvody na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění a případné další související administrativní náležitosti. Jak již bylo uvedeno výše (viz metodika GFŘ – informace k daňovému posouzení transakcí s kryptoměnami), samotné vytěžení tokenů by nemělo představovat okamžik vzniku zdanitelného příjmu.
Dalším dosud neřešeným tématem jsou tzv. NFT (non-fungible tokens, nezaměnitelné tokeny). Jejich hlavní funkcí není, na rozdíl od mnoha jiných kryptoaktiv, směna, ale především prokázání vlastnictví určitého digitálního, případně i fyzického produktu. To přirozeně otevírá otázku, podle kterého předpisu tyto tokeny (včetně jejich nákupu, prodeje či jiných transakcí) právně i daňově posuzovat.
Přímo v nařízení MiCA v článku 2 odst. 3. je stanoveno: Toto nařízení se nevztahuje na kryptoaktiva, která jsou jedinečná a nejsou zastupitelná jinými kryptoaktivy. NFT spadají pod definici kryptoaktiv, ale jsou z tohoto nařízení vyloučeny a nejsou jím regulovány.
Podle tzv. českého AML zákona č. 253/2008 Sb. (§ 4 odst. 8) je virtuálním aktivem kryptoaktivum podle přímo použitelného předpisu EU upravujícího trhy kryptoaktiv, s výjimkou:
a) kryptoaktiv podle čl. 2 odst. 4 nařízení (EU) 2023/1114 (tj. finanční nástroje dle MiFID 2);
b) kryptoaktiv, která jsou jedinečná, nezastupitelná jinými kryptoaktivy a nelze je využít pro platbu nebo investici.
Na základě této definice, přesněji bodu b), by se tedy dalo soudit, že NFT nespadají do kategorie virtuálních aktiv, pokud je nelze využít pro platbu nebo investici. Problém ale v praxi nastává ve chvíli, kdy je nutné posoudit, zda lze, či nelze dané NFT využít pro investici. Možnost využití NFT jako platebního prostředku je ve většině případů nerelevantní. Je nutné dát si pozor na to, že v zákoně se přímo píše, pokud token „nelze“ použít pro investici, a nemluví o tom, zda je nebo není token pro investici využíván (nehovoří tedy o záměru poplatníka). Posouzení této skutečnosti může být problematické a do budoucna může přinést řadu sporů. Tematika NFT by si rozhodně zasloužila pozornost, aby nedocházelo k právní nejistotě.
Posledním tématem jsou tzv. airdropy. Jde o situaci, kdy jsou uživatelům či členům komunity zdarma rozdány tokeny určitého kryptoaktiva. Obvykle se jedná o marketingovou akci při spuštění nového projektu (emise nových tokenů). Uživatelé takto získávají kryptoaktiva například za propagaci či podporu projektu nebo za držbu určitého množství tokenů.
Z daňového hlediska je nutné nabytí nových kryptoaktiv správně posoudit a je zásadní určit, z jakého titulu byl airdrop přijat. Pokud by šlo o odměnu za propagaci či sponzoring, tudíž o nějakou soustavnou činnost za účelem zisku (nikoli tedy o dar, jejž by bylo možné do určité výše osvobodit, nebo o nahodilý příjem dle § 10), měl by být tento příjem posouzen jako úplatný podle § 7 ZDP – tedy jako příjem ze samostatné výdělečné činnosti.
Sluší se připomenout, že v souladu s § 4 odst. 1 písm. zj) ZDP se obecně na kryptoaktiva zahrnutá do obchodního majetku nevtahuje tzv. hodnotový test ve výši 100 000 Kč, který představuje limit pro osvobození příjmů z prodeje kryptoaktiv za kalendářní rok.
U airdropů se můžeme ptát, k jakému momentu jej zdanit a k jakému určit nabývací cenu. V praxi totiž může nastat situace, kdy jsou uživateli tokeny airdropnuty bez jeho vědomí či souhlasu, a on se tak o jejich nabytí nedozví okamžitě.
Otázkou zůstává, pokud by ke zdanění mělo dojít až při samotném prodeji či směně těchto tokenů, jestli by ocenění mělo vycházet z hodnoty tokenů ke dni jejich přijetí. S tím souvisí myšlenka, zda by samotné připsání tokenů nemělo představovat zdanitelný okamžik. V takovém případě by docházelo k nepříjemným situacím, zejména pokud by se uživatel o připsání tokenů dozvěděl až s výrazným časovým odstupem – například i několik let po uskutečnění airdropu. V současnosti se u airdropů obvykle jedná zpravidla o zanedbatelné částky, nicméně s rostoucím významem této formy distribuce tokenů lze očekávat, že bude nutné se touto otázkou do budoucna detailněji zabývat.
Je zřejmé, že mechanika airdropů není legislativně jasně vymezena a problematika by si zasloužila detailnější komentář ze strany zákonodárce nebo metodické stanovisko správce daně. Hlavně z důvodu názorové rozepře, zda je správné příjem v podobě airdropnutých tokenů zdanit ihned, anebo zdanit až příjem z jejich prodeje.
Komentář by si jistě zasloužilo i daňové posouzení airdropů ze strany poskytovatele. Tomu se budeme věnovat v dalším článku. A to i z hlediska právnických osob.
Posouzení těžby, stakingu, NFT i airdropů z daňového hlediska není jednoduché. Obtížnost spočívá zejména v tom, že právní úprava často nereflektuje samotnou technologii, na níž jsou tato kryptoaktiva založena. Pokud je cílem vytvořit pro toto odvětví více regulované prostředí, je třeba pohlížet na kryptoaktiva nejen jako na jednoduché investiční či platební nástroje, ale především jako na technologii se specifickými funkcemi a praktickými dopady, které se mohou v různých situacích zásadně lišit.
Semináře, webcasty, pracovní snídaně a další akce pořádané společností Deloitte.
