Posoudit, zda je smlouva smlouvou pojistnou, nemusí být snadné, a to zejména proto, že zásady, podle nichž lze určit, zda daná smlouva je pojistnou smlouvu v rozsahu působnosti IFRS 17, nemusí být známy těm, kdo toto posouzení provádí. V takovém případě je vhodné obrátit se na specializované poradce. Je nutné, aby účetní jednotky věnovaly pozornost rozsahu působnosti IFRS 17, jelikož zahrnuje různé výjimky a osvobození, díky nimž se některé smlouvy, jež by se jinak považovaly za smlouvy pojistné, účtují podle jiného účetního standardu IFRS, například IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky.

Tento článek se věnuje zásadám a příkladům, jak určit, zda smlouva do působnosti IFRS 17 spadat může, či nikoliv.

Definice pojistné smlouvy

Pojistná smlouva se definuje jako smlouva, na jejímž základě jedna strana (výstavce) přijímá podstatné pojistné riziko jiné strany (pojistníka) tím, že souhlasí s kompenzací pojistníka, pokud by určitá konkrétní nejistá událost v budoucnosti (pojistná událost) pojistníka nepříznivě ovlivnila.

Klíčové aspekty této definice:

• požadavek na konkrétní nejistou událost v budoucnosti;
• význam pojistného rizika;
• zda je pojistné riziko podstatné a
• zda má pojistná událost na pojistníka nepříznivý vliv.

Definice pojistné smlouvy si žádá identifikaci pojistné události, která je definována jako nejistá budoucí událost krytá pojistnou smlouvou a je realizací pojistného rizika. Proto, aby byla smlouva považována za smlouvu pojistnou, je klíčový prvek nejistoty (či rizika), přičemž při uzavření pojistné smlouvy musí být nejistá alespoň jedna z následujících skutečností:

• zda pojistná událost nastane;
• kdy nastane; nebo
• jakou částku bude muset pojistitel zaplatit, pokud nastane.

V této souvislosti je rozhodující, zda se smlouvou převádí podstatné pojistné riziko, protože některé smlouvy mohou definici pojistné smlouvy zdánlivě splňovat, ale pro účely IFRS 17 za pojistné smlouvy považovány nejsou, neboť v nich obsažené převáděné pojistné riziko není podstatné. Jelikož IFRS 17 žádná konkrétní kvantitativní kritéria pro definici podstatného pojistného rizika neposkytuje, může takové posouzení od účetních jednotek vyžadovat podstatný úsudek.

Účetní jednotka by k posuzování podstatnosti pojistného rizika měla přistupovat u každé smlouvy jednotlivě na základě jejich současné hodnoty, přičemž smí zvažovat pouze takové scénáře, které mají obchodní podstatu. Dle IFRS 17 jsou scénáře bez obchodní podstaty takové, které nemají žádný zřetelný vliv na ekonomiku transakce.

Použít pro účely posouzení pouze jednu smlouvu však nemusí stačit. Aby bylo možné posoudit podstatu transakcí jako celku, je někdy nutné spojit dvě i více smluv, které byly uzavřeny ve stejnou dobu se stejnými nebo spřízněnými protistranami.

Pojistná smlouva může naopak kromě služby pojistného krytí nabízet i několik dalších prvků, jako je investiční složka, služba správy investic, vložený derivát, případně další zboží a služby. Některé z těchto prvků je třeba oddělit a zaúčtovat podle jiných standardů IFRS, zatímco ostatní prvky i nadále spadají do rámce modelu oceňování pojištění. Aby byla odpovídajícím způsobem reflektována podstata transakcí, je prvky v tomto rámci občas nutné rozdělit do vícero pojistných smluv.

Standard IFRS 17 se vztahuje i na zajistné smlouvy, které vystavila a drží účetní jednotka. Ta musí také určitě zvážit, zda smlouva spadá pod definici zajištění, například v případech, kdy účetní jednotka spolupracuje s pojišťovnou prostřednictvím mechanismu podílu na zisku nebo přebírá agregované pojistné riziko od jiné účetní jednotky.

Smlouvy výslovně vyjmuté z IFRS 17

Účetní jednotka nepoužije IFRS 17 na:

• záruky vystavené výrobcem, obchodním zástupcem nebo maloobchodníkem v souvislosti s prodejem jeho zboží nebo služeb zákazníkovi;
• pohledávky a závazky vůči zaměstnancům na základě plánů zaměstnaneckých požitků a závazky z titulu penzijních dávek vykazovaných dávkově definovanými penzijními plány;
• smluvní práva nebo smluvní závazky, které jsou podmíněny budoucím použitím nebo právem použít položky nefinančního typu (například některé licenční poplatky, autorské honoráře, variabilní a jiné podmíněné splátky leasingu a podobné položky);
• záruky zbytkové hodnoty poskytnuté výrobcem, obchodním zástupcem nebo maloobchodníkem a záruky zbytkové hodnoty poskytnuté nájemcem, jsou-li vložené do leasingové smlouvy;
• smlouvy o finanční záruce, pokud výstavce smlouvy předem výslovně neprohlásil, že považuje takové smlouvy za smlouvy pojistné, a nepoužil účetní postupy vztahující se na pojistné smlouvy. Výstavce smlouvy se rozhodne používat pro takové smlouvy o finanční záruce buď IFRS 17, nebo IAS 32 Finanční nástroje: vykazování, IFRS 7 Finanční nástroje: zveřejňování a IFRS 9 Finanční nástroje. Výstavce může toto rozhodnutí učinit pro každou smlouvu zvlášť, ale tuto volbu nemůže pro danou volbu následně změnit;
• podmíněná úhrada hrazená nebo inkasovaná při podnikových kombinacích;
• pojistné smlouvy, v nichž je účetní jednotka pojistníkem, nejsou-li tyto smlouvy drženými zajistnými smlouvami;
• smlouvy o kreditních kartách nebo podobné smlouvy, které obsahují úvěrová nebo platební ujednání a které splňují definici pojistné smlouvy, ovšem pouze tehdy, když účetní jednotka nezohledňuje posouzení pojistného rizika spojeného s jednotlivým zákazníkem při stanovování ceny smlouvy s tímto zákazníkem. Pouze tehdy, když IFRS 9 vyžaduje, aby účetní jednotka oddělila složku pojistného krytí, která je do takové smlouvy vložena, použije účetní jednotka na tuto složku IFRS 17.

Standard IFRS 17 umožňuje účetním jednotkám použít buď IFRS 17, nebo jiný účetní standard IFRS na smlouvy, které splňují následující definice:

• smlouvy o poskytování služeb za pevný poplatek, které splňují všechny podmínky stanovené v IFRS 17;
• smlouvy o úvěru, které spadají pod definici pojistné smlouvy, ale omezují odškodnění za pojistné události na částku, která je jinak požadována k uhrazení smluvně vzniklého závazku pojistníka;
• smlouvy o finanční záruce, pokud účetní jednotka předem výslovně prohlásila, že považuje takovéto smlouvy za smlouvy pojistné, a použila účetní postupy vztahující se na pojistné smlouvy.

Příklady pojistných smluv vystavených společnostmi nepodnikajícími v pojišťovnictví

Jak vysvětlujeme výše, aplikace standardu IFRS 17 se posuzuje u každé smlouvy zvlášť. To je důležité především při posuzování komplexních smluv, které mohou, ale nemusí plně nebo částečně spadat do oblasti působnosti IFRS 17.

Níže jsou uvedeny příklady smluv, na které se IFRS 17 může vztahovat:

• Smlouvy s prvky záruky za plnění (pro výstavce), kde společnost není povinna hradit odškodnění v případě události, kdy nebyl dodržen harmonogram dodávek (tato povinnost náleží pouze bance).
• Smlouvy o kreditních kartách nebo podobné platební smlouvy se podle IFRS 17 považují za pojistné smlouvy pouze tehdy, pokud společnost při stanovení ceny smlouvy nezohledňuje riziko pro každého zákazníka zvlášť. Nicméně i v případě, že smlouva spadá do působnosti IFRS 9, může být výstavce povinen složku pojistného krytí od takové smlouvy oddělit a vykázat ji podle IFRS 17.
• Záruky na výrobky, pokud je poskytuje jiná společnost než výrobce, maloobchodník nebo obchodní zástupce nebo pokud nejsou poskytovány v souvislosti s prodejem dané položky (např. později).
• Smlouvy o poskytování služeb za pevný poplatek, např. pokud účetní jednotka při stanovení ceny smlouvy provádí posouzení rizika spojeného s jednotlivým zákazníkem v každém individuálním případě (např. při obnovení smlouvy), např. smlouva o silniční asistenci apod.

Tento seznam uvádí pouze příklady dotčených smluv, nikoliv jejich kompletní výčet.

V případě jakýchkoli pochybností doporučujeme kontaktovat odborníky společnosti Deloitte.